מאת: ענבל בר-און, עו”ד; יאיר ממן, עו”ד
סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים אשר תוקן במסגרת הוראות סעיף 79 לחוק המדיניות הכלכלית לשנת הכספים 2004 (תיקוני חקיקה) התשס”ד- 2004) – יצר מצב חדש עבור בעלי שליטה בחברות אשר שכרו נכסים, ואשר הותירו אחריהן חובות ארנונה.
בעוד שעד לרגע שנרשמה החברה כמחזיקה בנכס, נחשבה היא כמחזיקה לכל דבר ועניין בנכס, לרבות לצורך תשלום חובות ארנונה, הרי שהחל מיום 1.1.2004, פני הדברים השתנו; בעוד שטרם תאריך זה – ככל שהחברה אשר נרשמה כמחזיקה בנכס מקרקעין – לא שילמה את תשלומי הארנונה שחבה היא בגין הנכס – וככל שהחברה התפרקה ו/או הגיע לחדלות פירעון – עמדו הרשויות המקומיות בפני שוקת שבורה ולא יכלו לגבות את תשלומי הארנונה מבעלי השליטה בחברה, אלא בכפוף להליך משפטי מורכב של הרמת מסך, וזאת לפי סעיף 6 לחוק החברות, התשנ”ט – 1999.
גזירה לבעלי השליטה בחברות – ירידה לכיסם הפרטי
החל מיום 1.1.2004 המצב השתנה – לטובת (ויש מי שיאמרו – יותר מידי) הרשויות המקומיות, ולרעת בעלי השליטה בחברה;
החל מיום זה, ככל שחברה הותירה אחריה חובות ארנונה, וככל שאותה חברה הגיע לכדי חדלות פרעון או לפירוק, יכולות הרשויות המקומיות לרדת באופן אישי לכיסם הפרטי של בעלי השליטה, ללא צורך בהליך משפטי של הרמת מסך, שכן זו מעוגנת באופן סטטוטורי בסעיף 8(ג) לחוק ההסדרים: על פי לשון הסעיף – אשר מפנה לסעיף 119א(א) לפקודת מס הכנסה, רואים את בעלי השליטה בחברה, לצורך גביית חובות ארנונה, כמי שהבריחו נכסים לצורך התחמקות מתשלום חובות ארנונה, אלא אם כן יוכיחו הם אחרת.
הוראות סעיף 8(ג) מהוות גזירה, ולא קלה, בלשון המעטה, בעבור בעלי שליטה בחברות. אם עד כה היו מוגנים הם מפני ירידה לכיסם הפרטי, באמצעות מסך ההתאגדות, אשר אותו לא נקל להסיר, ואשר לצורך הסרתו נדרש הליך משפטי מורכב של הרמת מסך, אשר במסגרתו, על הנושים להוכיח כי בעלי השליטה בחברה גרמו לכשלונה במזיד והשתמשו לרעה במסך ההתאגדות, הרי מאז יום 1.1.2004, אז נכנס סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים לתוקף, בעלי שליטה בחברות אשר חדלו לפעול חשופים להליכי גבייה מצד רשויות מקומיות, מכוח סעיף אשר מניח כי הם הבריחו נכסים מן החברה, עד שיוכח אחרת.
מחלוקת פרשנית
היות והסעיף מקל מאד את הליך הגבייה עבור רשויות מקומיות, מחד, אך מעמיד בסיכון לא מבוטל – בעלי שליטה בחברות אשר חדלו לפעול, פרשנותו נדונה באופן תדיר בבית המשפט. זהו נוסח סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים:
“…על אף הוראות סעיף קטן (א) והוראות כל דין, היה הנכס נכס שאינו משמש למגורים, והמחזיק בו הוא חברה פרטית שאינה דייר מוגן לפי חוק הגנת הדייר (נוסח משולב) התשל”ב – 1972 (בסעיף זה – עסק) ולא שילם המחזיק את הארנונה הכללית שהוטלה עליו לפי סעיף קטן (א), כולה או חלקה, רשאית הרשות המקומית לגבות את חוב הארנונה הסופי מבעל השליטה בחברה הפרטית, ובלבד שהתקיימו הנסיבות המיוחדות המנויות בסעיף 119א (א) לפקודת מס הכנסה, בשינויים המחוייבים”.
הסעיף מפנה לסעיף 119א(א) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), שזהו נוסחה:
“(1) היה לחבר בני אדם חוב מס ונתפרק או העביר את נכסיו ללא תמורה או בתמורה חלקית בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו ממי שיקבל את הנכסים בנסיבות כאמור.
(2) היה לחבר בני אדם חוב מס סופי והוא העביר את פעילותו לחבר בני אדם אחר, שיש בו, במישרין או בעקיפין, אותם בעלי שליטה או קרוביהם (בפסקה זו – החבר האחר), בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו מהחבר האחר.
(3) מבלי לגרוע מהוראות פסקאות (1) ו- (2), היה לחבר בני אדם חוב מס סופי והוא התפרק או הפסיק את פעילותו בלי ששילם את חוב המס כאמור, יראו את הנכסים שהיו לחבר כאילו הועברו לבעלי השליטה בו בלא תמורה, וניתן לגבות מהם את חוב המס, אלא אם כן הוכח אחרת להנחת דעתו של פקיד השומה”.
האם חזקת הברחת הנכסים פירושה – חזקת קיומם של נכסים?
לצורך רשומתנו כאן, הסעיף החשוב הינו סעיף 119א(א)(3) לפקודת מס הכנסה, אשר קובע חזקה סטוטורית, ולפיה, בעלי השליטה בחברה אשר חדלה לפעול, ואשר הותירה אחריה חובות ארנונה – הבריחו נכסים (אלא אם יצליח הוא להוכיח אחרת). השאלה שהועלתה לא אחת נוגעת למצב שכיח בו במועד הפסקת פעילותה לחברה לא היו כל נכסים. השאלה הנשאלת – האם הסעיף מניח, במסגרת החזקה הסטוטורית, כי היו לחברה נכסים? שאם לא תאמר כן, הרי שעל הרשות המקומית להוכיח כי היו נכסים, ואחרת – הנטל להוכיח כי לחברה לא היו נכסים בעת שחדלה לפעול, מוטל על מי שהרשות המקומית מבקשת לרדת לכיסו – בעל שליטה באותה חברה אשר חדלה לפעול.
הפסיקה חלוקה בנושא, ומתפצלת לשתי עמדות – עמדה אשר סבורה כי הסעיף מניח – במסגרת אותה חזקה שבדין, כי לחברה היו נכסים, ולפיכך – על בעלי השליטה בחברה – אשר הרשות המקומית מבקשת לרדת לכיסם הפרטי- להוכיח כי לחברה לא היו נכסים בעת שנתפרקה.
העמדה השניה בפסיקה סבורה כי הנטל להוכיח כי לחברה היו נכסים בעת שנתפרקה מוטל על שכמי הרשות המקומית: אין כל ספק כי עמדה זו מקלה את דרכם של נישומי הארנונה, וכל בעל שליטה אשר הרשות המקומית מבקשת לרדת באופן אישי לכיסו, מבקש ודאי, כי מקרהו ידון בפני שופט אשר מחזיק בעמדה זו – אשר נוחה יותר לנישום, ואשר יש בה כדי להערים קשיים לא מבוטלים על שכמי הרשות המקומית.
נציג כעת את הנימוק אשר ניתן בפסיקה לכל אחת מן העמדות:
עמדה 1: על הנישום להוכיח כי לא היו לחברה נכסים
בחלק ניכר מפסקי הדין שדנו בנושא, נפסק כי חזקת הברחת הנכסים מכילה בתוכה, מניה וביה, חזקת קיום נכסים. אין חולק כי חזקה זו אינה עולה במפורש מן הדין, וניתן להקישה מן הדין אך ורק בדרך של פרשנות מכללא: ננסה לבחון, איפה, כיצד הוצדקה בפסיקה תוצאה זו, שהיא כה קשה עבור הנישום, ואשר מקלה – ביתר שאת, יש לאמר – על הרשות המקומית – אשר לרשותה ממילא עומדים כלים מרחיקי לכת לגביית חובות – וקביעת חזקת קיום נכסים לטובתה – יש בה כדי להקשות, אף עוד יותר, על הנישומים:
בעניין תאק (הרצ’) 18261-11-09 עירית כפר סבא נ’ “אמינות – מעליות” בע”מ, פורסם בנבו (2010) נפסק כי:
תכליתו של הסדר הוא בהעברת הנטל לכתפי בעלי השליטה, שכן הדרישה שהרשות היא זו שתוכיח הברחת נכסים בפועל בחברות פרטיות המנהלות עסקיהן בשטחה אינה סבירה. הרשות המקומית, אף בשונה מרשויות המס, נעדרת כל אמצעי מעקב או פיקוח אחרי מצבת הנכסים בעסקים המנוהלים בתחומה, במועד כזה או במועד אחר, וכל העברת נטל הוכחה אל כתפיה סותר את כוונת המחוקק בסעיף 8(ג) לחוק ההסדרים. נקודת המוצא, שאין צורך להוכיחה והיא מתקיימת מכוח החזקה, היא שנכסי החברה כולם הועברו ללא תמורה לידי בעל השליטה, וזאת ללא תלות במצב העובדתי בפועל. הצד שכנגדו פועלת החזקה, בעל השליטה, צריך להוכיח את היפוכה של החזקה ברמה של הטיית מאזן ההסתברות, בדומה למשפט האזרחי בכלל, כשנטל השכנוע בעניין זה מוטל עליו.
גישה דומה גם ננקטה בעניין תאמ (ראשל”צ) 23135-01-10 עיריית רעננה נ’ שמשון קאופמן, פורסם בנבו (2013), בעניין תאמ (ראשל”צ) 28511-02-12 עירית ראשון לציון נ’ ארז בוגנים, פורסם בנבו (2014), וכן בעניין תא (ת”א) 55794-10-10 עיריית תל אביב יפו נ’ אינטרני-ישראל און ליין בע”מ, פורסם בנבו (2013), שם נפסק כי: “על בעל השליטה הנטל להפרכת החזקה כי לא היו לחברה נכסים או בהוכחת אשר נעשה בהם ועליו להטות את מאזן ההסתברויות”.
עמדה 2: על הרשות המקומית להוכיח קיומם של נכסים בעת פירוק החברה
העמדה השנייה בפסיקה, הולכת לקראת הנישום, וקובעת כי על הרשות המקומית להוכיח כי לחברה היו נכסים בעת שחדלה לפעול:
בעניין תא (אשד’) 1803-07 עירית אשדוד נ’ ירון אירועים בע”מ, פורסם בנבו (2011), נפסק לעניין זה כי:
נכון שסעיף 119 א(א) (3) לפקודה איננו מגביל את סכום החוב שניתן לגבות מבעלי השליטה בחברה לערכם של הנכסים שהועברו אליהם, אולם שורת ההגיון וגם הפסיקה קבעו, כי קודם להפעלת החזקה לפיה יראו את הנכסים שהיו לחברה כנכסים שהועברו לבעל השליטה, יש להוכיח כי לחברה היו נכסים שאותם ניתן היה להעביר ואין חזקה כי לכל חברה היו נכסים עובר להתפרקותה או להפסקת פעילותה. נטל ההוכחה מוטל, לטעמי, על התובע, כמי שמוציא מחברו.
אמור מעתה: התנאים המצטברים להפעלת סמכותה של הרשות המקומית לגבות את חוב הארנונה של חברה מבעלי השליטה בה הם כדלהלן: (א) חוב בגין נכס שאיננו משמש למגורים, (ב) הנכס מוחזק ע”י חברה פרטית (ג) ההחזקה בנכס איננה מכח דיירות מוגנת
(ג) חוב הארנונה הוא סופי (ד)החברה התפרקה או הפסיקה פעילותה, (ה) עובר להתפרקות החברה או הפסקת פעילותה היו לחברה נכסים.
גישה דומה ננקטה גם בעניין הפ (ת”א) 200981-08 אייל סיני נ’ עיריית הרצליה, פורסם בנבו (2010), שם נפסק כי:
“ויודגש: החזקה הקמה מכוח סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים הינה, כאמור, שהנכסים עברו לבעל השליטה וכי הם עברו אליו ללא תמורה. אין חזקה, לפיה היו לחברה נכסים. התוצאה הנובעת מכך היא, שהרשות המקומית, המבקשת להוציא כספים מבעל השליטה בחברה, עליה מוטל עול ההוכחה להראות, כי היו לחברה נכסים (עובר לפירוקה או להפסקת פעילותה), כפי שמוטל עליה להוכיח את קיומם של שאר התנאים שנמנו לעיל.
חשיבותה של תוצאה זו גוברת לאור זאת, שהרשות המקומית רשאית לפעול נגד בעל השליטה, שאינו החייב הישיר בחוב הארנונה, בהליכי גבייה מינהלית לפי פקודת המיסים (גביה), בלא שמוטל עליה להוכיח מראש את התקיימותם של כל התנאים האמורים.
כיוון שכך, מוטל על הרשות המקומית, בטרם תפעל כך, לפעול באופן מרוסן וזהיר, תוך בחינה קפדנית ודווקנית של מילוי כל התנאים הדרושים (השוו: פסק דינה של כב’ השופטת מיכל רובינשטיין ב-עת”מ (מחוזי ת”א) 1260/07כהן שור נ’ עירית חולון (פורסם בנבו, סעיף 22 לפסק הדין) )”.
התוצאה הנובעת מכך היא, שהרשות המקומית, המבקשת להוציא כספים מבעל השליטה בחברה, עליה מוטל עול ההוכחה להראות, כי היו לחברה נכסים (עובר לפירוקה או להפסקת פעילותה), כפי שמוטל עליה להוכיח את קיומם של שאר התנאים שנמנו לעיל.
חשיבותה של תוצאה זו גוברת לאור זאת, שהרשות המקומית עלולה לפעול נגד בעל השליטה, שאינו החייב הישיר בחוב הארנונה, בהליכי גבייה מינהלית לפי פקודת המיסים (גביה), בלא שמוטל עליה להוכיח מראש את התקיימותם של כל התנאים האמורים.
גישה דומה גם ננקטה בעניין הפ (ת”א) 8947-12-09 סאמי ותד נ’ עיריית הרצליה, פורסם בנבו (2010), כמו גם בעניין תאמ (אשד’) 51455-11-11 עיריית בית שמש נ’ אלן חוה רובל, פורסם בנבו (2013).
אין קוהרנטיות בפסיקה
לסיכום ניתן לשער כי יחלוף זמן רב, אם בכלל, עד שתתגבש עמדה אחידה בפסיקה הקובעת תנאים ברורים להפעלת החזקה תוך התייחסות לשאלה האם חזקת הברחת הנכסים מכילה בתוכה, מניה וביה, חזקת קיום נכסים.
עד לקיומה של עמדה זו או הנחיות ברורות ואחידות אחרות, יש להתמודד בכל דיון עם שאלת קיומה של חזקת “קיום הנכסים” אשר יכולה במקרים רבים להכריע את הגורל בתיק, בפרט במקום בו כפות המאזניים מעוינות. לכל אחת מן הגישות השונות בפסיקה נגזרות רציונלים תורתיים משפטיים משלה, כאשר הפעלת הרציונלים אף עלולים להיות שונים ממקרה למקרה בהתאם למאפייניו. יש לזכור גם, כי ככל שבתי המשפט מטילים על צד זה או אחר את הנטל להוכיח קיומם/אי קיומם של נכסים, עולה גם השאלה – מהו ‘גובה’ הנטל, משקלו, היקפו, עוצמתו, וכיצד על כל צד שעליו הוטל נטל ההוכחה – להרים את אותו הנטל אשר הוטל עליו.